***
Cosa statuisce la norma
Il Decreto legge 18/2020 statuisce in modo chiaro (e direi che vale il principio secondo cui “in claris non fit interpretatio”) quanto segue: “…dal 9 marzo 2020 al 15 aprile 2020 è sospeso il decorso dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali. Si intendono pertanto sospesi, per la stessa durata, i termini stabiliti per la fase delle indagini preliminari, per l'adozione di provvedimenti giudiziari e per il deposito della loro motivazione, per la proposizione degli atti introduttivi del giudizio e dei procedimenti esecutivi, per le impugnazioni e, in genere, tutti i termini procedurali.
Le disposizioni del presente articolo, in quanto compatibili, si applicano altresì ai procedimenti relativi alle commissioni tributarie e alla magistratura militare …”.
Appare del tutto evidente che in seguito a questa disposizione normativa è sospesa la fase processuale che per quanto concerne il contenzioso tributario ha inizio con la notifica del ricorso alla controparte processuale ovvero l’Agenzia delle Entrate o le dogane o comunque il soggetto competente per la materia.
Quindi si potrebbe dire che il soggetto che ha notificato il ricorso all’agenzia entro il giorno 8 Marzo 2020 gode di una sospensione nella costituzione in giudizio che arriva fino al 15 Aprile 2020 e da quel momento riparte il tempo per l’azione (ovvero per mettere il giudice a parte della esistenza di una controversia).
Va posto in evidenza comunque che i giorni decorrono sempre (tranne che nel periodo citato) e quindi, per essere del tutto chiari, avviene quanto segue: se il ricorso è stato notificato alla Agenzia delle Entrate il giorno 1 Marzo si ha che, al momento in cui i termini ricominciano a decorrere, detti termini devono essere decurtati dei giorni già trascorsi e quindi, per restare nel caso del nostro esempio, i giorni a disposizione per la costituzione in giudizio non saranno certamente 30 ma un numero inferiore.
In sostanza la sospensione dei termini non può funzionare come una “remissione” nei termini per coloro che potrebbero anche aver sbagliato i calcoli.
Possiamo dire che le considerazioni di cui sopra sono assistite dalla chiarezza della norma, una chiarezza che è ammessa anche dalla Amministrazione Finanziaria la quale, con la Circolare Ministeriale 6/2020, ha fornito la precisa indicazione secondo cui “… Il decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 (di seguito decreto) ha introdotto, tra le varie misure urgenti connesse all’emergenza epidemiologica da Covid-19, la sospensione dei termini relativi alle attività di controllo degli uffici nonché di quelli processuali…”.
In queste parole (nonché di quelli processuali) stanno le considerazioni portate in precedenza.
Le incertezze
Su questa norma si è innescato il dibattito circa la (presunta) incertezza del rapporto tra questa forma di sospensione e quella che nasce dalla richiesta di un accertamento con adesione.
In via preliminare è opportuno evidenziare che, assumendo che il contribuente decida di presentare una istanza di accertamento con adesione, la procedura di contenzioso si sospende, in forma automatica, per 90 giorni e poi ricomincia a decorrere il termine per presentare ricorso.
A questo punto sorge il tema del coordinamento tra questa procedura (che sospende i termini per fare ricorso) e la sospensione dei termini prevista nella norma del DL 18/2020.
La Amministrazione Finanziaria risolve questa problematica accettando la tesi del cumulo e quindi prende in considerazione le seguenti ipotesi:
- Avviso di accertamento notificato prima del 9.3.2020 (assumiamo il giorno 19.12019) con termine per impugnare ancora non scaduto (questo significano le parole “termine di impugnazione ancora pendente”) al giorno 9.3.2020: il procedimento di adesione (certamente richiesto altrimenti l’accertamento doveva essere impugnato molto prima del 9.3.2020) si blocca dal giorno 9.3.2020 al giorno 15.4.2020 e detto procedimento riprende dopo tale data per i giorni che residuano (che non sono 90) e quindi, terminati questi giorni, ricomincia il termine per ricorrere sempre guardando i giorni che residuano (che non sono 60);
- Avviso di accertamento notificato dal giorno 9.3.2020 e fino al 15.4.2020: ogni termine parte dalla conclusione della sospensione prevista dalla legge e quindi dal giorno 16.4.2020;
- Avviso di accertamento notificato dopo il 15.4.2020: tutto normale secondo le regole processuali previste in questo caso.
La Circolare Ministeriale che abbiamo citato è chiara su questo punto affermando in modo esplicito che “… Nel caso di istanza di accertamento con adesione presentata dal contribuente, a seguito della notifica di un avviso di accertamento, si applica anche la sospensione disciplinata dall’articolo 83 del decreto …”.
In buona sostanza abbiamo un cumulo di “sospensioni” ed infatti la Circolare Ministeriale dice “… si applicano cumulativamente …” ed in queste parole esiste una grande chiarezza come del resto conferma l’esempio portato nella stessa Circolare 6/2020.
E’ di grande interesse far notare che nella Circolare 6/2020 l’Amministrazione conferma che il termine di 90 giorni non è il termine per raggiungere l’accordo finale con il contribuente nell’ambito di una adesione ben potendosi raggiungere questo accordo fino al giorno ultimo per presentare il ricorso mentre non viene presa in considerazione l’ipotesi di un accordo raggiunto dopo la notifica del ricorso ma prima della costituzione in giudizio (fase questa che non è ancora compiutamente contenziosa considerato che il giudice non è messo a parte dell’esistenza di una lite).
Resta da mettere in evidenza un ultimo punto: va segnalato che “… non è interessato dalla sospensione in argomento il termine (previsto dall’articolo 8 del d.lgs n. 218 del 1997) di “venti giorni dalla redazione dell'atto di cui all'articolo 7” entro cui versare le somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione …”.
Conclusioni
A mio modo di vedere la posizione assunta dall’Agenzia in questo documento di prassi appare tecnicamente corretta considerato che non si vede ragione per negare la applicazione della sospensione alla procedura di adesione e questo né in ragione di specifiche norme ma soprattutto considerando anche la situazione specifica, una situazione che nella sostanza impedisce al contribuente ed anche all’ufficio di attuare in modo compiuto quel principio del contraddittorio che appare alla base del procedimento di adesione e del rapporto tra Amministrazione e contribuente.
